探究“营改增”政策影响

2016年5月1日起，包括金融业在内的所有尚未实施增值税的行业将全部纳入“营改增”范围。随着5月1日“营改增”的正式落地，我国成为世界上第一个对金融服务业全面征收增值税的国家。“营改增”的实施有利于解决重复征税的问题，完善国民经济增值税抵扣链条，降低企业税负成本。本文将结合贸易金融业务实践，对与贸易金融业务有关的“营改增”政策进行探讨，并分析“营改增”对贸易金融业务的影响。

与贸易金融相关的“营改增”政策

2016年3月24日和4月29日，财政部和国家税务总局先后联合发布《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号，下称36号文）和《关于进一步明确全面推开营改增试点金融业有关政策的通知》（财税[2016]46号，下称46号文），明确了适用金融服务业的相关增值税税率和具体政策。上述两个文件构成了金融业“营改增”的政策基础。

征税范围

36号文中与银行相关的“金融服务”的范围包括贷款服务、直接收费金融服务和金融商品转让。鉴于贸易金融业务主要由结算、融资和担保类业务构成，从定义来看应属于“贷款服务”和“直接收费金融服务”的范畴。根据36号文关于“贷款服务，以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额。直接收费金融服务，以提供直接收费金融服务收取的手续费、佣金、酬金、管理费、服务费、经手费、开户费、过户费、结算费、转托管费等各类费用为销售额”的规定，贸易金融业务涉及缴纳增值税的收入主要包括利息和各类费用。

免税范围

根据36号文关于税率的规定，除免税业务外，贸易金融业务利息和费用的税率为6%。36号文和46号文中有关贸易金融业务免税的规定主要有以下几方面：

一是银行联行往来业务。36号文规定，同一银行系统内部不同行、处之间所发生的资金账务往来业务免税。按此规定，贸易金融业务中的联行往来业务，如海外代付、联行间办理的福费廷、银行承兑汇票系统内转贴现等业务的利息收入，应属免税范畴。

二是金融机构之间开展的转贴现业务。根据36号文的规定，银行承兑汇票贴现业务应按首贴全额缴税。转贴现业务免税的规定避免了贴现利息的重复纳税。需要注意的是，福费廷二级市场转卖业务与银行承兑汇票转贴现原理类似，但36号文并未针对福费廷二级市场转卖业务做免税规定。因此，如果一级市场福费廷业务已按照全额利息完税，则福费廷二级市场转卖业务将面临利息重复征税的问题。

三是跨境应税行为。36号文规定：“境内的单位和个人销售的下列服务和无形资产免征增值税：为境外单位之间的货币资金融通及其他金融业务提供的直接收费金融服务，且该服务与境内的货物、无形资产和不动产无关。”通过对该规定的分析，进口保理、接受境外同业委托对内转开保函等业务的收费，应属免税范畴。

四是质押式买入返售金融商品利息收入。46号文规定，质押式买入返售金融商品利息收入属于财税36号文中金融同业往来的利息收入，免征增值税。据此分析，银行承兑汇票买入返售业务应属免税范畴。

代扣代缴

36号文规定：“中华人民共和国境外单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。财政部和国家税务总局另有规定的除外。”从业务实践来看，贸易金融业务涉及代扣代缴的业务主要有两种情形：

一是境内银行代扣代缴。如果有关合同表明，境内银行是服务购买方且应由境内银行向境外机构支付款项的，如委托境外同业代付等业务，境内银行向境外机构支付的利息和费用，应由境内银行作为代扣代缴义务人进行代扣代缴。

二是境内客户代扣代缴。如果境外机构与客户签订书面协议或者在合同中可以体现境外机构和客户的权利义务关系，境内银行向境外机构支付的款项，实质是境内客户支付给境外机构而非境内银行收入的，如出口双保理、委托境外银行转开保函等业务项下境内银行代境外机构向境内客户收取的利息和费用，应由客户作为代扣代缴义务人进行代扣代缴。与在营业税体系下相比，由客户进行代扣代缴会增加客户的工作量，一定程度上可能会影响客户体验。

发票开具

目前流行的一种观点是，如果进项税对于客户不能抵扣，如贷款利息产品的增值税、客户为小规模纳税人等情形，银行只能为客户开具增值税普通发票，不得为客户开具增值税专用发票。从有关政策制度来看，上述说法并不准确。3