“后BEPS时代”的财税管理

2016年5月12日，国税总局签署了《转让定价国别报告多边主管当局间协议》（《Multilateral Competent Authority Agreement》，MCAA）。这标志着除《特别纳税调整实施办法（试行）》（国税发[2009]2号）修订稿尚未颁布外，中国已正式承诺按照经合组织（OECD）框架与MCAA缔约国税局之间共享相关跨国公司的国别报告。从2015年10月OECD颁布税基侵蚀和利润转移（BEPS）行动15条方案建议开始，相关国家和地区陆续推出相应配套的法律法规，国际社会，尤其是欧盟及其成员国的税收监管政策不断调整。如今，中国也正式加入这一新的国际税收版图。面对最新的欧盟税法变化、政治诉求，中资跨国公司要主动筹谋、积极应对。

国际税务新秩序即将完成

自2015年10月BEPS方案公布后，西方主要发达国家纷纷出台相关法律予以实施。如荷兰，早在当年9月15日的年度国家预算日就公布了相关税务法案。该法案于2015年12月30日生效。根据该法案，营业收入超过7.5亿欧元的跨国公司在荷兰的控股公司需向荷兰税局申报母公司的国别报告和主体文档；如果荷兰控股公司的境外母公司向当地税局申报了国别报告，且该国是MCAA缔约国，那么其荷兰控股公司就可以豁免在荷兰的申报义务。值得强调的是，违约公司的董事除要接受经济处罚外，更重要的是要承担最高入狱4年的刑事责任。除荷兰外，土耳其、葡萄牙、白俄罗斯、英国、爱尔兰、加拿大和美国等也分别公布了相关法案，欧盟也出台了相关政策。

2016年1月，欧盟委员会（EU Commission）公布了最新的一揽子反避税的方案建议（Anti-Tax Avoidance Package，ATAP），包括：反避税指令（Anti-Tax Avoidance Directive，ATAD）、双边税收协定建议、国别报告的信息共享指令、协调欧盟理事会和欧洲议会对外部策略的建议。其中ATAD又包括了利息抵扣原则（Interest limitation Rule）、混合错配（Hybrid Mismatch Rule）、一般反避税规定（General Anti-Abuse Rule，GAAR）、退出征税（Exit Taxation）、交换条款（Switch-over Clause）和受控外国公司（Controlled Foreign Company，CFC）等6个方面；而国别报告的信息共享指令则是对OECD BEPS第13条行动方案的具体实施。上述方案和建议原计划在2016年5月25日的欧盟理事会上通过，但由于欧盟各成员国之间对ATAD存在分歧，仅仅通过了国别报告的信息共享指令。该指令要求，在2016财年后的15个月内，完成信息共享准备工作；对于总部不属于欧盟居民的，需指定一名欧盟子公司不晚于2017年申报国别报告。2016年6月20日，欧盟理事会通过了ATAD的主要条款，正式协议将在最新一届的欧盟理事会会议上通过。该指令一旦生效，则意味着除了退出征税将在2020年实施，利息抵扣在2024年实施外，其他的税制改革将在2019年开始实施。

2016年4月12日，作为对ATAP的补充，为了增加跨国公司的透明化，欧盟委员会提议跨国公司或者总部不在欧盟境内的跨国公司，需要其在欧盟的子公司或者其他分支机构的网站上公开其母公司的国别报告。虽然目前欧盟内部对ATAP中的法规建议还存有一定争议，但随着主要国家的坚持和主流民意的支持，相信内部分歧很快将会消除，OECD牵头研究的BEPS方案，随之将在国际主流社会加以实施。

总体上，ATAP可视为是BEPS在欧盟的应用；但BEPS行动计划没有法律效力，而作为硬法（Hard Law）的ATAD一旦通过，对于欧盟各成员国都具有最低的法律约束。2016年5月12日，中国国税总局签署协议，正式成为MACC的缔约国。该协议的签署，标志着中国在自动获取外国跨国公司国别报告的同时，也需要中资跨国公司申报其国别报告与缔约国税局共享。权利与义务共存。对于中资跨国公司来说，增加了合规义务和违规风险，企业要按照全新的国际惯例来进行税务管理。

欧盟其他税法行动计划

如前所述，欧盟委员会公布了旨在贯彻BEPS计划的ATAP，细节在此不再赘述。但是除此之外，欧盟还提出了国家援助的审查建议和信息透明化建议。

所谓国家援助，指的是某一欧盟成员国给予其某一特定公司会妨碍欧盟内部市场竞争的税收优惠。操作上，欧盟委员会通过对搜集到的各国签发的税收裁定（Tax Ruling）和预先价格定价协议（Advance Price Agreement，APA）进行抽样调查，判断这些APA的签发是否存在以下几种情况：缺少用以支撑APA的转让定价（Transfer Pricing，TP）报告；时间敞口的APA所依据的TP报告不再适用；TP报告中使用的方法不正确或者不一致；不符合OECD的指导意见；锁定利润空间；不能合理解释TP及其支持架构的合理性。

从目前的税务环境可以看出，欧盟之间，或者说其他国家对荷兰、比利时和卢森堡三国（Benelux）以及英国颁发的APA，给予了高度关注。这使得传统税务筹划国家不得不重新审视税务管理工具和内部决策，包括其跨国公司也需要考虑自己的筹划方案是否太过激进，是否偏离了公允价值。否则，即使获得了某一国的税务优惠，最终也会受到欧盟新的税务法规的挑战而达不到税务筹划的最佳效果。例如，2014年6月11日，欧盟宣布，将对爱尔兰、荷兰以及卢森堡税局分别对苹果公司、星巴克公司以及菲亚特公司给予的税务裁定是否符合国家援助进行调查。原因是，怀疑这三个国家所做出的税务裁定没有反映真实税基，对这些公司给予了间接的国家援助，导致了对其他公司和欧盟其他