透视跨境并购税务筹划

随着经济全球化的发展，以及中国企业积极实施“走出去”战略，以跨境资本配置为目的的跨境并购重组日渐增多。与此同时，近年来国家税务总局针对跨境并购重组的企业所得税及相关流转税，陆续出台了一系列税收优惠政策，为企业实现递延纳税的税务筹划提供了空间。但这些税收优惠政策对于其所适用的交易类型和具体适用条件也设置了相应的门槛，因而需要企业在了解相关政策规定的基础上，合理进行税收筹划，妥善应对相关合规风险。

适用的交易类型

根据《中华人民共和国企业所得税法》第三条和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七条第（三）款的规定，在涉及中国境内企业跨境股权并购的交易类型（见表1）中，除第三种类型外，对其余五种交易类型我国税务当局均具有管辖权。（此处不考虑各方均为非居民企业，被收购企业直接或间接持有中国居民企业的股权的情形）

目前，我国税法允许对采用股权支付方式的股权收购交易，在符合一定条件的前提下适用特殊性税务处理。所谓特殊性税务处理，是指企业在并购重组过程中，在符合税法规定条件的前提下，交易标的不产生价值增值，交易对方承受交易标的的历史成本、交易标的的计税基础保持不变，并购重组交易的所得税税负成本可向后递延的税收政策。因此，若能适用特殊性税务处理，将能够有效地递延纳税义务，实现在当下交易环节有效节约税负成本的目的。根据现行税法的相关规定，上述六种交易类型中有五种交易类型可以适用特殊性税务处理，但需符合严格的适用条件（见表2）。

实体性合规

企业在实施跨境并购重组中适用特殊性税务处理的，应当特别注重通过前期的准备工作满足适用条件，重点应关注以下几类实体性合规风险。

一是具备合理的商业目的。交易应当具有合理的商业目的，其主要目的应当具有商业性和经济理性，符合经济发展或者特定行业发展的趋势和规律；站在独立第三方的角度看，这一并购安排具有长远的商业价值。根据《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号，下称“48号公告”）第三条的规定，重组方在申报时应当从以下几个方面逐条说明企业重组具有合理的商业目的：（1）重组交易的方式；（2）重组交易的实质结果；（3）重组各方涉及的税务状况变化；（4）重组各方涉及的财务状况变化；（5）非居民企业参与重组活动的情况。

二是收购方与转让方之间的持股关系。特殊性税务处理在具体适用过程中，尤其强调集团属性，即要求收购方必须是转让方的全资子公司。然而实务中，不少企业的股权结构十分复杂，往往难以达到10