反逃税与反洗钱在CRS下的融合

国家税务总局2017年5月联合五部委出台《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》(以下简称《管理办法》）以来，有关统一报告标准（Common Reporting Standard，简称“CRS”)的新闻不断升温，尤其引发了私人财富市场的关注。事实上，CRS下所设定的一系列尽职调查规则对纳税人或者账户持有人个人并没有直接的影响，而是对管理纳税人账户的金融机构设定了新的有关客户身份识别的合规要求。

对于金融机构，CRS下最为核心的合规工作是识别其所管理账户的账户持有人身份，通过识别账户持有人的税收居民身份，确定其是否属于在CRS下需要申报的对象，然后将需申报账户的相关账户信息进行申报和交换。金融机构在反洗钱（Anti-Money Laundering，简称“AML”）制度下本就负有识别客户身份的义务，CRS的出现则使得金融机构在原有的基础上多了一项新的识别义务，即账户持有人税收居民身份的识别。而CRS下金融机构对于账户的尽职调查义务基本上仍然依托于金融机构已有的AML相关程序来进行。也就是说，金融机构在承接客户时，可以将AML和CRS相关的合规程序进行整合，以识别客户身份，满足反洗钱以及反逃避税等多方面的合规要求。

2017年9月，国务院办公厅发布《关于完善反洗钱、反恐怖融资、反逃税监管体制机制的意见》，明确提出要“严厉打击国际逃避税，充分发挥反逃避税对反洗钱的积极作用，同时运用好反洗钱机制，不断提高反逃避税的精准度”。这说明，加强金融监管体系建设和防范金融风险必须将AML和CRS两套机制进行整合。CRS下若干重要的合规程序都是基于AML的规定来操作进行的，因而完善的AML制度是保证CRS下反逃避税工作有效实施的基石。金融机构应充分运用AML机制来提高CRS下的合规水平，重点可从CRS与AML的以下几个方面进行融合。

实际控制人的识别

在CRS下，每一个机构都具有一个合规身份，要么属于金融机构，要么属于非金融机构，而非金融机构又包括消极非金融机构和积极非金融机构两类。金融机构在对机构账户持有人身份进行尽职调查时，如果该机构账户持有人属于消极非金融机构，那么金融机构需要对其进行“穿透”，识别其实际控制人，并判定其是否属于需要在CRS下进行申报的对象。

识别消极非金融机构的实际控制人的关键点在于如何理解“实际控制人”的概念。经合组织在其发布的《统一报告标准》中对于实际控制人做了简单规定，即实际控制人是指对机构实施控制的自然人。而对于实际控制人的具体理解和解释，应当与反洗钱金融行动特别工作组（FATF）相关建议中的“受益所有人”的概念保持一致。根据2012年2月FATF发布的《打击洗钱和资助恐怖主义及扩散国际标准：FATF建议》（2016年10月更新）中的“建议十”以及“建议十释义”的内容，机构的“受益所有人”应当依据以下规则来依次判定。

法人机构

按照FATF的解释，法人机构是指除自然人以外的，可以与金融机构建立永久性客户关系或者拥有自己财产的机构，包括公司、法人团体、基金会、合伙企业、协会或者其他相关机构。法人机构的实际控制人，是指对该法人实施控制的自然人，其中的“控制”通常依据以下规则依次判定：

（1）所有权控制。自然人通过所有者权益对法人机构实施最终有效控制。例如，直接或者间接拥有该法人机构25%以上股权权益或者投票权。

（2）其他方式控制。如果没有自然人通过所有者权益对法人机构实施最终有效控制，那么通过其他方式（例如财务、人事等控制权）对该机构实施最终控制的自然人为实际控制人。

（3）高级管理人员控制。如果通过前面两种方式控制机构的自然人都不存在，那么金融机构应当将该法人机构的高级管理人员（例如公司董事等）认定为实际控制人。

举例说明：英属泽西岛A公司的董事为赵某、钱某和孙某。没有自然人在A公司持有的股权或者投票权比例超过25%，也没有自然人通过财务或者人事等其他方式对A公司实施最终有效控制，那么赵某、钱某和孙某即应当被认定为A公司的实际控制人。

信托

对于信托来说，其受益所有人的判定应当依据信托契约所规定的当事方来判定，通常包括：（1）委托人；（2）受托人；（3）保护人或监察人；（4）受益人或受益人群；（5）其他对信托实施最终有效控制的自然人（包括通过中间控制机构间接控制信托的自然人）。

信托以外的法律安排

此类情形属于兜底性规定，因为各国的政治经济制度不同，可能会创立类似于信托的其他法律安排。对于此类其他法律安排的受益所有人的识别，应当比照信托来进行，即将其中与信托受益所有人功能类似或相对应的自然人识别为其受益所有人。

我国《管理办法》第十三条对于“实际控制人”进行了明确定义。《管理办法》出台后不久，中国人民银行又发布了《中国人民银行关于加强反洗钱客户身份识别有关工作的通知》（银发〔2017〕235 号，以下简称“235号文”），将FATF下“受益所有人”的识别规则纳入了对于非自然人客户身份识别的规定，且内容要比《管理办法》中的“实际控制人”概念更为细致。

从实操的角度看，金融机构在进行机构账户实际控制人的识别时，应当可以直接采用235号文中的相关规定进行AML和CRS下账户持有人身份的识别，而无需分别适用CRS下实际控制人的概念和AML下受益所有人的概念来重复识别账户持有人的身份。通过统一的AML和CRS下客户身份识别程序，既保证了合规，也减轻了金融机构的合规负担。

存量账户的尽职调查

在CRS下，为减轻金融机构在账户识别上的合规负担，将账户区分为存量账户和新增账户来处理。新增账户通常是指在金融机构所在国家开始实施CRS之后开立的账户。对于这类账户，金融机构在开户时即可获得其在CRS下识别账户持有人身份所需要的相关信息，即要求账户持有人提供税务居民身份自我声明即可。

如果在存量账户数目庞大且存在时间长的情况下，要求金融机构回过头去联系所有的账户持有人，并要求其提交税务居民身份声明，无疑会给金融机构的合规带来很大的负担。鉴于此，经合组织在CRS的