善用首次销售规则

在当前的国际贸易环境下，如何有效降低关税成本，成为许多企业关注的问题。一些企业尝试通过重构供应链布局来降低整体税收负担，但往往成本较高、耗时较长。相比之下，利用相关国家的海关税收优惠政策，使在不改变现有供应链安排的情况下，降低关税成本，成为一条更加便捷的出路。对于涉足美国市场的进出口企业而言，通过运用美国海关估价中的首次销售规则（First Sale for Export Principle），可以降低产品的关税成本。鉴此，充分认识首次销售规则的内容、应用条件和实际操作中可能遇到的问题，对于相关企业具有重要意义。

何为首次销售规则

在一个将货物由海外销往美国的交易中，除海外工厂直销美国进口商的情况外，更多情况下会涉及到中间商（middleman）或供应商等从工厂买入货物，再将货物销售给美国进口商的多层交易架构。而在该架构下，不同环节的交易价格组成不同：在一般的国际货物交易流程中，工厂首次销售给中间商的销售价格包括工人工资、工厂经营性开支、原材料成本和工厂利润等；而中间商第二次销售给美国进口商的销售价格，除包括上述首次销售价格外，往往还加上国际运输费用、知识产权费、中间商行政费用以及中间商保留的利润等。采用哪一环节的交易价格作为税基，将直接影响关税成本。一般情况下，美国海关按照中间商与美国进口商之间的交易价格作为税基，厘定进口关税；但在应用首次销售规则的情况下，美国海关可以采用工厂与中间商之间的销售价格，即首次销售价格，作为税基厘定进口关税，从而降低企业所需缴纳的关税。

实务中，首次销售规则获得美国联邦法及海关法的确认已有约三十年的历史。1988年的麦格菲（E.C.McAfee）案和1992年的日商岩井（Nissho Iwai）公司案，确定了首次销售规则的应用；而1997年美国财政部下达的T.D.96-87号文件，则提供了首次销售规则的执行指引。在麦格菲公司（E.C.McAfee）案中，麦格菲公司的销售代表在美国展出服装的面料和款式，并在美国顾客选定了服装款式，双方谈定价格后，将订单发给在中国香港的中间商。中国香港的中间商根据美国顾客的订单与裁缝（即首次销售规则所指的“工厂”）订立生产服装的合约。此案中，美国海关在厘定关税时，最初采用中间商销售给美国顾客的服装价格作为评估关税的税基。对此，麦格菲公司表示不服，进行了上诉。经审理，美国联邦巡回上诉法院最终判定，这批服装的报关价格应根据裁缝卖给中间商服装的价格进行评估。该案确定了美国法院判断制造商和中间商销售的货品是否为“出口美国”的方式，即“该批服装是针对美国个人量身定制的，并会最终发给美国客户”。而在日商岩井（Nissho Iwai）美国公司案中，纽约市大都会交通管理局（下称“纽约交管局”）从日商岩井公司（下称“日商岩井”）位于美国的全资子公司购买铁路列车，用于纽约市的公共交通系统。双方在合同中规定，该批铁路列车将由日本川崎重工业株式会社（下称“川崎重工”）制造生产。根据日商岩井与川崎重工的合同，川崎重工会根据纽约交管局与日商岩井子公司签订的合同规定来制造铁路列车，专门用于销售给纽约交管局，不得用于其他目的。美国海关原本按照纽约交管局支付给日商岩井子公司的价格来评估关税，日商岩井公司不服，上诉至美国联邦巡回上诉法院。美国联邦巡回上诉法院在该判例中进一步明确了麦格菲案的普遍适用性，并判定该批货品的关税税基应基于工厂和中间商（即日商岩井与川崎重工）之间的成交价格。

通过运用首次销售规则，可以使贸易各方达到一个共赢的局面。以近期某美国大型跨国服装品牌集团应用首次销售规则为例。该集团的契约工厂遍布世界各地，所生产出的成衣产品均通过位于中国香港的中间商出口到美国。每件成衣在中国内地工厂的出厂价格（首次销售价格）为80美元，中间商销售给美国进口商的价格为100美元，该货品在美国的进口关税税率为16%。若采用一般计税方法，此笔交易在进口美国时应以中间商销售给美国进口商的价格，也即100美元作为税基，据此算出的应付关税金额为16美元。而在首次销售规则下，美国进口商则可采用首次销售价格80美元作为关税税基来报关，应付关税金额仅为12.8美元。由此可见，通过应用首次销售规则，美国进口商可在每件成衣上直接节省3.2美元的关税成本，而愿意配合中间商及美国进口商应用首次销售规则的工厂，则有机会从该集团获得更多成衣生产订单。

应用首次销售规则的条件

根据麦格菲案和日商岩井案的最终判决结果以及美国海关的相关条例，美国海关接受以首次销售规则估价需满足三项条件：（1）交易各方之间存在真实的销售交易（Bona Fide Sale）；（2）货物需以美国为销售目的地（Clearly Destined to United States）；（3）如果交易为关联交易，则需满足独立交易原则（Arm's Length Principle）。此外，交易各方均需保存所有相关交易文件至少五年。

所谓真实销售交易，是指买卖双方之间存在有偿货物交换的行为，货物所有权和风险在实质上从卖方转移到买方。实务中，美国海关会以相关交易文件记录的日期作为确定真实销售是否存在的重要参考。例如，如果中间商与美国进口商之间的发票日期早于工厂与中间商之间首次销售发票的日期，则美国海关可能会认为真实销售条件不成立，从而拒绝采用首次销售规则来厘定关税。在此情况下，进口商需向美国海关进一步提供会计入账凭证及合同等其他证据，以证实买卖关系的真实存在。

而有关销售目的地的条件，则要求货物在首次销售时，其目的地必须明确为美国。在这一点的评估上，美国海关主要关注以下几个方面：（1）货物是由工厂直接出口至美国，或在某些特定条件下，货物在运往美国前，仓储在第三方国家的保税仓库；（2）货物是根据美国规格指定制造的货物，如货物上有英文书写的美国尺寸和商标、有美国进口商专用的条形码和贴纸、货物装运箱上注明最终目的地为美国等，以此证明货物将被销往美国；（3）美国为该货物的唯一销售目的地，即从货物的文件记录中可识别出美国进口商是该货物的最终收货人，或者有美国的收货地址；（4）货物中的残次品应退回工厂返工或销毁，而非卖给其他国家或地区的买方。为应用首次销售规则，交易各方须提供相关文件，以证明在工厂向中间商