参透企业汇兑损益科目管理

企业在跨国贸易、跨国投资以及跨国经营中，普遍存在着记账本位币与业务交易的计价、结算币种不一致，或者与资产、负债的定价币种不一致的情况，汇率的变动会产生汇率风险，导致企业的经营成果—利润受到影响。因此，企业经营管理者对企业利润表中的财务费用项下的汇兑损益科目非常关心，汇兑损益科目也成为企业经营管理者判断企业汇率风险管理成效的重要参考。

细辨汇兑损益科目

企业财务报表中的汇兑损益科目一定程度上反映了汇率波动对企业带来的影响。不过，汇率变动对企业的影响是多方面的，根据企业生产经营活动的不同环节，汇率波动带来的影响反映在不同的会计科目中。本文假设企业以人民币为记账本位币，部分业务涉及外币计价结算，包括企业有外币合同收入或成本支出，有外币资产（存款）或外币债务（借款），有外币投资及分红等。在企业账务处理时，根据业务对应的不同项目存在不同情况。

一是货币性项目因汇率波动带来的会计账务处理。货币性项目是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定金额的货币收取的资产或者偿付的负债。货币性项目分为货币性资产和货币性负债，货币性资产包括库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款等；货币性负债包括应付账款、其他应付款、短期借款、长期借款、应付债券等。会计期末或结算货币性项目时，应以当日人民币（记账本位币）相关的即期汇率折算外币货币性项目，这些项目因当日即期汇率不同于该项目初始入账时或前一期末即期汇率而产生的汇率差额计入汇兑损益科目。

通常这类项目存在以下两种情况，一种情况是相关项目业务尚未实际结算，仅因会计记账需要，在会计期末按期末汇率进行调整。这种调整对利润的影响无论是有利还是无利，其影响只存在于这一个会计期间。到下一个会计期间，会根据下一个会计期间的期末汇率重新调整。这种调整的影响体现在账面上，是账面损益，没有实质现金流影响。另一种情况是相关项目业务进行实际结算，因结算日汇率与初始入账时汇率不同，使得相关项目在使用人民币（记账本位币）衡量时发生盈利或亏损，这种情况记入汇兑损益就是实质性损益，通常会伴随现金流的损益。如以人民币为记账本位币的企业借入一笔美元债务，在每个期末都需要按照会计期末的汇率调整账面债务金额，出现的差额记入汇兑损益科目，美元升值出现汇兑亏损，美元贬值出现汇兑收益。到下一个会计期末，再调整，直到债务到期归还。如果到期归还使用人民币购汇归还，购汇时的汇率与期初汇率的差额计入汇兑损益科目；如果到期使用美元收入归还，则没有任何汇兑损益。

二是非货币性项目因汇率波动带来的会计账务处理。非货币性项目是货币性项目以外的项目，如：存货、长期股权投资、交易性金融资产（股票、基金）、固定资产、无形资产等。对于非货币性项目来说，一般不需要在会计期间根据汇率进行调整，因此不产生或不确认汇兑损益。但这类项目其实也存在汇率风险。例如存货，当存货以外币计价时，要考虑汇率变化对可变现净值的影响。以外币计价的存货期末，因可变现净值是以外币确定的，应将可变现净值折算为人民币（记账本位币），再与之前账面人民币成本相比较，产生减值则计提存货跌价准备。显然这种情况下，汇率风险的影响并没有记入汇兑损益。

三是个别业务受汇率风险影响不会体现在汇兑损益科目。其一，对于外币计价、人民币（记账本位币）结算的业务，因为使用人民币记账，汇率风险的影响包含在人民币结算价格中，不单独体现，也不会体现在汇兑损益科目中。例如通过代理商从境外进口/出口某商品，该商品以美元计价，与代理商签署的合同约定以结算日即期美元兑人民币汇率折算后的人民币价格进行结算。在账务处理时，直接以人民币结算价格记入成本或收入，不会在汇兑损益科目体现。还有一类特殊商品，这类商品在中国境内销售，但销售价格与境外商品的外币价格挂钩，如石油，在境内计价结算时虽然是以人民币结算，但汇率变动的影响已经包含在价格中，直接记入企业的收入或成本，不会在汇兑损益科目体现。其二，购汇、结汇或者外汇交易等即期货币兑换业务，这些业务发生时，汇率的影响在账务处理中体现为不同币种银行存款的增减，不会单独反映汇率影响，属于汇率风险中的交易风险。这类汇率交易风险不会在汇兑损益科目体现。其三