“双支柱解决方案”下的跨国企业税务优化

2020年10月12日，经济合作与发展组织（OECD）在其官方网站上发布了两份蓝图报告，就应对经济数字化税收挑战的双支柱解决方案提出了详尽的建议。双支柱方案由 “第一支柱”和“第二支柱”组成，是OECD/G20包容性框架就 “税基侵蚀和利润转移计划”（BEPS）提交的工作成果。第一支柱旨在通过公式化的方法在各国之间重新分配征税权；第二支柱将确保所有开展国际经营的大型企业至少缴纳最低税。报告指出，目前包容性框架成员仍未就一些技术性及政治性问题达成一致，将在下一步工作中予以解决。在11月21日至22日召开的二十国集团（G20）峰会上，G20对蓝图报告的发布表示欢迎，并承诺将在蓝图报告的基础上进一步推动两大支柱。G20还表示，将敦促包容性框架解决剩余问题，以期在2021年中期达成一个基于共识的全球解决方案。

BEPS行动计划始于2013年，是G20框架下推进全球税收合作、打击国际逃/避税、加强税收信息交换的重要举措。当前，在两大支柱下制定的新规则通常称为“BEPS 2.0”，而之前于2013至2015年进行的国际税收改革则称为“BEPS 1.0”。BEPS 1.0成果发布之后，各国相应对转让定价规则、税收协定和国内反避税规则进行了更新，实行优惠税制及零税制的管辖区也陆续采用了反滥用的“实质性”要求。待BEPS2.0规则实施后，预计也将对范围内企业的总体税负、业务架构及企业财税内控系统产生影响。

两大支柱虽同属于应对经济数字化税收挑战的一揽子计划，但处于不同的发展阶段。相较之下，第二支柱进展较快，预计最早可于2022年开始实施。

关注“第一支柱”三要素

第一支柱包含三个要素，即金额A、金额B以及可提高税收确定性的争议预防和解决机制。

金额A是一种新的征税权，将通过全新的联结度概念和公式分配法，把跨国企业的一部分剩余利润重新分配给市场管辖区。只要跨国企业持续并显著地参与了市场管辖区的经济活动，无论其是否在市场管辖区内设有实体，市场管辖区均可对其课税。考虑到合规负担，蓝图报告还设置了一系列门槛和测试，以将受影响的跨国企业数量保持在可管理的水平并兼顾针对性。目前，金额A涵盖了自动化数字服务（ADS）和面向消费者的业务（CFB），但仅适用于合并收入满足一定门槛，且范围内境外收入达到一定规模的跨国企业集团。包容性框架尚需就金额A的最终范围及分配数额等问题做出决定，包括是否在安全港的基础上实施金额A，即各国是否可选择适用新征税权。

金额B将为基本的营销和分销活动提供标准化回报，以达成和独立交易原则一致的税收结果。不同于金额A，金额B不受业务类型的限制。换言之，所有拥有常规分销商的跨国公司都可能受金额B的约束。为明确适用范围，第一支柱蓝图提供了一份正面清单和一份负面清单。金额B将仅适用于“正面清单”所定义的基本业务活动，但标准化回报可能因地区和行业而异。目前，包容性框架仍需就金额B的范围和适用做出最终决定。

税收确定性是第一支柱的另一重要组成部分。对金额A将提供一个有约束力的争议预防和解决程序；而对A之外的争议，虽也提出了强制性、有约束力且具有时效性的争议解决机制，但目前仍未就该机制解决范围达成一致。

聚焦“第二支柱”新规则

第二支柱将设定一个全球最低税率（可能在12%至15%之间），若管辖区未主动对跨国集团的利润行使征税权，或本辖区内的有效税负低于商定标准，将赋予集团其他实体所在管辖区再次补征税款的权利。与第一支柱下的新征税权不同，第二支柱未设行业限制，即所有行业内的跨国企业都可能受到第二支柱的影响。第二支柱主要包含四条相互关联并彼此制约的规则：应税规则（Subject to Tax Rule）、所得归入规则（Income Inclusion Rule）、转换规则（Switch-over Rule）和征税不足付款规则（Undertaxed Payments Rule）。在这些规则的协同作用下，可确保跨国企业在每一个开展了业务的管辖区内的有效税率都不低于一定水平。

应税规则的优先级最高，且适用所有跨国企业。该规则以双边税收协定为基础，主要针对BEPS风险较高的付款，如利息、特许权使用费以及某些特定的服务费等。如果跨国企业拥有高风险集团内部付款，且收款方所在管辖区的名义税率较低，甚至为零，应税规则将拒绝此类付款享受税收协定待